Kopš 01.01.2015. stājās spēkā grozījumi likumā “Par nodokļiem un nodevām” (Nodokļu likums), ar kuriem Nodokļu likuma XI nodaļā tika ieviests regulējums, kas nosaka valdes locekļu personīgo atbildību par nodokļu parādiem, ir pagājis vairāk nekā gads. Šajā laika posmā minētie grozījumi ir tikuši “cilāti” gandrīz no visām iespējamajām pusēm, kā arī 2 reizes politiskās partijas tos apstrīdēja Satversmes tiesā, un 29.12.2015. ierosināta tiesvedība. Apstrīdēšana, ja reiz pret grozījumu pieņemšanu likumdošanas procesa laikā aktīvi iestājās ne vien vairākas sabiedriskās organizācijas un komersanti, bet pat Tieslietu ministrija un Saeimas Juridiskais birojs, ir likumsakarīga, un patlaban ir tikai laika jautājums, kad lieta tiks izskatīta Satversmes tiesā un pieņemts spriedums par šāda veida mehānisma atbilstību vai neatbilstību Satversmei. Ņemot vērā aktualitāti, piedāvāju īsu un koncentrētu ieskatu šī mehānisma galvenajos problēmjautājumos, raugoties no Satversmes pozīcijām.

Atbildības priekšnoteikumi

Nodokļu likuma 60.panta 1.daļa paredz Valsts ieņēmumu dienesta (VID) tiesības uzsākt procesu par juridiskās personas nokavēto nodokļu maksājumu atlīdzināšanu no personas, kura ir bijusi šīs juridiskās personas valdes loceklis laikā, kad attiecīgie nokavēto nodokļu maksājumi ir izveidojušies, ja izpildās likumā noteiktie priekšnoteikumi. Ja juridiskajai personai minētajā laika posmā ir bijuši vairāki valdes locekļi, tad tie par juridiskās personas nokavētajiem nodokļu maksājumiem atbild solidāri, ja vien kāds no valdes locekļiem pats nepierāda savu nevainīgumu (Nodokļu likuma 60.panta 3.daļas 5.punkts).

Vienīgais izņēmums, kad attiecīgajam valdes loceklim nav nepieciešams pierādīt savu nevainīgumu, ir tad, ja viņam nav tiesību piekļūt juridiskās personas dokumentiem – tad pierādījumus savāc pats VID.

Sasteigtība un neskaidrība

Ikvienai tiesību normai ir jābūt skaidrai un pieņemtai ne vien atbilstoši Saeimas kārtības rullī, bet arī Satversmē noteiktajai kārtībai – to paredz Satversmes tiesas 19.03.2014. spriedums lietā Nr.2013-13-01. Tiesību normu par Satversmē noteiktajai kārtībai atbilstoši pieņemtu var atzīt tikai tad, ja Saeima likumdošanas procesā ir ievērojusi arī labas likumdošanas principu, kurš cita starpā nosaka Saeimas pienākumu uzklausīt ne vien tiesību normu pieņemšanā iesaistīto institūciju, bet arī ieinteresētās sabiedrības viedokli. Turklāt tieši ieinteresētās sabiedrības viedokļa uzklausīšana ir viens no elementiem, kas vairo sabiedrības izpratni par tiesību normu piemērošanas apstākļiem un tādējādi arī padara pieņemamo tiesību normu paredzamāku un skaidrāku.

Grozījumi, kas paredz valdes personisko atbildību par nodokļu parādiem, tika pieņemti tikai 5 darba dienu laikā, un to pieņemšana jau bija ieplānota kā Latvijas 2015.gada budžeta likumprojekta paketes sastāvdaļa. Tomēr tas neatbrīvoja Saeimu no labas likumdošanas principa ievērošanas. 5 darba dienu laikā, protams, nav iespējams pienācīgi uzklausīt ieinteresēto sabiedrību un tiesību normu piemērošanā iesaistītās institūcijas. Turklāt tas netika darīts arī no minēto grozījumu iniciatoru puses pirms grozījumu nonākšanas Saeimā. VID 6 mēnešus pēc iepriekšminēto grozījumu pieņemšanas bija nepieciešams “iesaldēt pieņemtās normas” un veidot diskusiju ar ieinteresēto sabiedrību par normu piemērošanas kārtību, tādējādi izpildot to mājasdarbu, kuru neizpildīja Saeima. Tomēr VID to bija iespējams izdarīt tikai pēc likumdošanas procesa pabeigšanas, un tas nekādi neietekmē faktu, ka Saeima likumdošanas procesa laikā nav ievērojusi labas likumdošanas principu, kas ir pietiekošs pamats grozījumu atzīšanai par spēkā neesošiem.

Tiesības uz īpašumu un komercdarbību

Satversmes 105.panta 1.teikums garantē tiesības uz īpašumu un kopsakarā ar Satversmes 102.pantu – arī personas tiesības veikt komercdarbību tādas sabiedrības formā, kura par uzņemtajām saistībām atbild tikai ar savu mantu (juridisku personu formā). Nodokļu likuma XI nodaļa minētās tiesības ierobežo, vispirms nosakot, ka par savām saistībām juridiska persona neatbild tikai ar savu mantu, bet atbildība var iestāties arī valdes loceklim. Savukārt valdes loceklim tiek vēl ierobežotas tā īpašuma tiesības, jo personai tiek uzlikts par pienākumu maksāt citas juridiskas personas nenomaksātos nodokļus.

Nodokļu likuma XI nodaļa ir problemātiska no vairākiem aspektiem:

  • tiesiskā valstī nevar pastāvēt situācija, kurā valsts, nespēdama panākt efektīvu nodokļu iekasēšanu no nodokļu maksātāja – juridiskas personas – , tikai šā iemesla dēļ šo pienākumu pārliek citai personai. Turklāt jāņem vērā, ka ar šādu regulējumu likumdevējs pēc būtības ir izjaucis korporatīvā plīvura aizsardzību (sabiedrības, valdes un dalībnieka šķirtība), kura ir būtisks priekšnosacījums komercdarbības veicināšanai un līdz ar to arī nodokļu veiksmīgākai iekasēšanai. Šāda rīcība ilgtermiņā novedīs nevis pie nodokļu iekasēšanas palielinājuma, bet samazinājuma, jo komersanti izvēlēsies citu saimnieciskās darbības modeli, veiks komercdarbību ārzemēs, daļu topošo komersantu tas vispār atturēs iesaistīties komercdarbībā. Tieši korporatīvais plīvurs ir elements, kas ļauj bez papildu riskiem ieguldīt līdzekļus komercdarbībā, attiecībās ar valsti riskējot tikai ar jau ieguldītajiem līdzekļiem, ja personas rīcībā nav saskatāmas administratīvā pārkāpuma vai noziedzīga nodarījuma sastāva pazīmes;
  • pat pieņemot valsts tiesības izjaukt korporatīvā plīvura aizsardzību, ir būtiski ņemt vērā, ka Saeima ir pārkāpusi savu rīcības brīvību šajā jomā. Saeima varēja ierobežot tikai tādu personu tiesības, kas ir ļaunprātīgi izvairījušās no nodokļu nomaksas, pēc būtības veicot krāpnieciskas darbības nodokļu tiesību jomā. To apliecina gan Eiropas, gan ASV prakse, kā arī Eiropas Cilvēktiesību tiesas spriedums Mihaila Hodorkovska lietā. Savukārt ar Nodokļu likuma XI nodaļu ir pilnīgi pretēji – tā aptver daudz plašāku personu loku un var tikt piemērota ne tikai pret nodokļu krāpniekiem, bet arī pret personām, kuras nav apzināti veikušas prettiesiskas darbības nodokļu tiesību jomā;
  • jāņem vērā, ka Nodokļu likuma XI nodaļa neparedz nekādu mehānismu, kas nodrošina maksāšanas pienākuma apmēra samērīguma izvērtējumu. Praksē var rasties situācijas, kad neveiksmīgas komercdarbības rezultātā valdes loceklim tiek uzlikts par pienākumu segt nesamērīgi lielus nodokļu maksājumus, lai gan persona tā jau ir piedzīvojusi lielus zaudējumus, ja reiz tās vadītā juridiskā persona ir kļuvusi maksātnespējīga;
  • tiesību sistēmā jau pastāv pietiekami efektīvi līdzekļi, kā cīnīties pret juridiskās personas “iztukšošanu” jeb krāpnieciskām darbībām nodokļu jomā, un tā ir administratīvā atbildība un kriminālatbildība par izvairīšanos no nodokļu un tiem pielīdzināto maksājumu nomaksas, ko attiecīgi paredz Latvijas Administratīvo pārkāpumu kodeksa 159.pants un Krimināllikuma 218.pants. Tiesiskā valstī nav pieļaujams radīt mehānismu, no kura cieš arī godprātīgie nodokļu maksātāji, kuriem dažādu apstākļu ietekmē nav veiksmīgi izdevusies iecerētā komercdarbība.

Vienlīdzības princips

Satversmes 91.panta 1.teikums liedz valsts institūcijām izdot tādas tiesību normas, kas bez saprātīga pamata pieļauj atšķirīgu attieksmi pret personām, kuras atrodas vienādos un salīdzināmos apstākļos, kā arī tādas normas, kas paredz vienādu attieksmi pret personām, kuras atrodas būtiski atšķirīgos apstākļos.

Nodokļu likuma XI nodaļas problemātiskums no tiesiskās vienlīdzības principa perspektīvas izpaužas 3 veidos:

  • Nodokļu likuma XI nodaļa vienādo attieksmi pret dibinātājiem, kuri ieņem arī valdes locekļa amatu un kuri no Satversmes 105.panta 1.teikuma izrietošās tiesības veikt komercdarbību īsteno, nodalot savu un sabiedrības mantu (tiek dibinātas kapitālsabiedrības), un dibinātājiem, kuri šīs tiesības izvēlas īstenot, nenodalot savu un sabiedrības mantu (tiek dibinātas, piemēram, personālsabiedrības). Nav racionāla un samērīga izskaidrojuma, kāpēc šādā gadījumā būtu jāizjauc komerctiesībās pastāvošais korporatīvā plīvura princips, radot vienādu attieksmi pret iepriekšminētajām personām, lai gan katrs no dibinātājiem komercdarbību ir izvēlējies veikt dažādos veidos – nodalot un nenodalot mantu. Šāda attieksme ne vien izkropļo komercdarbības vidi, bet arī padara personas izvēli veikt komercdarbību, nodalot savu un juridiskas personas mantu, par nevērtīgu attiecībā uz nodokļu maksājumiem;
  • ar Nodokļu likuma XI nodaļu nevienlīdzīgā situācijā nonāk juridiskās personas valdes locekļi un citas juridiskas personas pārvaldes institūcijas (dalībnieku sapulce, akcionāru sapulce un biedru sapulce), kā arī personālsabiedrības lietveži un pārstāvēttiesīgie biedri. Arī šajā gadījumā nav racionāla un samērīga izskaidrojuma atšķirīgai attieksmei. Vispirms tas ir tāpēc, ka arī personālsabiedrības lietveži un pārstāvtiesīgie biedri ir attiecīgās juridiskās personas likumiskie pārstāvji ar tiesībām uzņemties saistības juridiskas personas vārdā. Tāpat tas ir tāpēc, ka arī citas juridiskās personas pārvaldes institūcijas (dalībnieku sapulce, akcionāru sapulce un biedru sapulce) ir tiesīgas pieņemt valdes kompetencē esošus lēmumus. Tādējādi tikpat labi kā juridiskās personas valdes locekļi, arī iepriekšminētās personas ar savu rīcību var radīt vai palielināt nenomaksātos nodokļus. Tomēr Nodokļu likuma XI nodaļa uz tām nepamatoti netiek attiecināta. Uz minēto apstākli likumdošanas procesa laikā Saeimas deputātiem uzmanību vērsa arī Saeimas Juridiskais birojs, tomēr tas netika ņemts vērā;
  • Nodokļu likuma XI nodaļa paredz VID krietni priviliģētāku situāciju nekā pārējiem kreditoriem, kuriem parādi ir jāpiedzen tikai no juridiskās personas līdzekļiem, nevis paša valdes locekļa līdzekļiem, ievērojot vispārīgo un Maksātnespējas likumā noteikto kārtību. Par šādas attieksmes nesamērīgumu izteicies arī Saeimas Juridiskais birojs.

Nevainīguma prezumpcija

Satversmes 92.panta 2.teikumā nostiprinātā nevainīguma prezumpcija nosaka tieši valsts pienākumu pierādīt personas vainu, nevis personai pierādīt savu nevainīgumu. Lai gan klasiski nevainīguma prezumpcija attiecas uz kriminālprocesa kārtībā izskatāmām lietām, tā ir pilnībā attiecināma arī uz administratīvā procesa kārtībā izskatāmām lietām par nokavēto nodokļu maksājumu piedziņu no juridiskās personas valdes locekļiem.

Ar Nodokļu likuma XI nodaļu tiek automātiski prezumēts, ka ikviens valdes loceklis laikā, kad juridiskas personas nokavētie nodokļu maksājumi izveidojušies, ir atzīstams par vainīgu un uz valdes locekli tiek pārlikta sava nevainīguma pierādīšanas nasta, izņemot gadījumu, kad attiecīgajam valdes loceklim nav tiesību piekļūt pierādījumiem – tādā gadījumā iespējamos pierādījumus par attiecīgā valdes locekļa nevainīgumu savāc pats VID. Visupirms šāda situācija vairāk līdzinās vainas prezumpcijai, kura nekādos apstākļos nav pieļaujama. Tas ir tāpēc, ka konkrētajā gadījumā nav konstatējams kāds atsevišķs fakts, kas tiek prezumēts un kas kopā ar citiem faktiem, ko valsts ir pierādījusi, veido attiecīgā valdes locekļa iespējamo vainu, bet gan abstrakti tiek prezumēta valdes locekļu vaina, formāli izpildoties Nodokļu likuma XI nodaļā ietvertajiem nosacījumiem. Turklāt, pat ja tā nav vainas prezumpcija, bet tikai atsevišķu faktu prezumpcija, ir apšaubāms, vai valsts ir nodrošinājusi, ka personai ir reālas iespējas atspēkot attiecīgo pieņēmumu, proti, ka personai ir viegli pieejami nepieciešamie pierādījumi un ka pieņēmuma atspēkošana ar šiem pierādījumiem nav pārlieku apgrūtinoša. Nodokļu likuma 61.panta 3.daļa paredz pienākumus, kurus apsūdzētajam valdes loceklim jāizpilda, lai vispār tiktu izskatīta iespēja atbrīvot viņu no pienākuma nomaksāt juridiskas personas nokavētos nodokļu maksājumus.

Tāpat VID iesaistās pierādījumu vākšanā tikai gadījumā, kad tiek atzīts, ka attiecīgajam valdes loceklim nav tiesību piekļūt noteiktiem pierādījumiem. Tas ir izņēmums no administratīvajā procesā pastāvošā objektīvās izmeklēšanas principa, un šāda iesaistīšanās pakāpe nav pietiekama, lai izpildītu garantijas, kas izriet no Satversmes 92.panta 2.teikuma. Tas nav pietiekami, jo praksē var izveidoties situācijas, kad valdes loceklis, kuram ir formālas tiesības piekļūt pierādījumiem, saņēmis brīdinājumu par procesa uzsākšanu, nevar 1 mēneša laikā piekļūt šādiem dokumentiem, iespējams, šīs tiesības apstrīd citas personas.

Tāpat tas nav pietiekami, jo netiek risināta situācija, kad nokavēto nodokļu piedziņas process tiek uzsākts pret bijušo valdes locekli un nevainīguma pierādīšanas dokumenti ir tikuši iznīcināti vai tiek apzināti uzdoti par pazudušiem, jo esošie valdes locekļi taupīšanas nolūkā var būt ieinteresēti, lai VID konstatē pēc iespējas vairāk solidāri atbildīgo valdes locekļu. Šādā gadījumā pierādījumi var nebūt pieejami ne vien pašai personai, bet arī VID, pat pieņemot, ka VID ir patiešām veicis visas nepieciešamās darbības, lai pierādītu valdes locekļa nevainīgumu. Saskaņā ar spēkā esošo regulējumu šāds valdes loceklis tāpat tiktu saukts pie atbildības, lai gan nevainīgumu pierādoši dokumenti, iespējams, pastāv, bet tos nav iespējams iegūt ne VID, ne pašam valdes loceklim.

Neviens negrasīsies apšaubīt, ka visiem ir pienākums maksāt nodokļus. Tomēr, ja Latvija ir tiesiska valsts, tad pret nodokļu nemaksāšanu vērstie pasākumi ir jāīsteno ar Satversmei atbilstošiem tiesiskiem līdzekļiem.

Turklāt Nodokļu likuma XI nodaļā ietvertais mehānisms ilgtermiņā novedīs nevis pie efektīvākas nodokļu administrēšanas, bet gan tieši otrādi – pie nepievilcīgas komercdarbības vides, zemākiem nodokļu iekasēšanas rādītājiem, un tas automātiski rada arī nākamo apspriežamo jautājumu – vai šis ir pēdējais “efektīvākais” nodokļu administrēšanas līdzeklis, pie kura Latvijas valsts attapsies. Tiesiskā valstī nav pieļaujams biedēt godīgos nodokļu maksātājus ar sankcijām par neizdevušos komercdarbību.

* Raksta pirmspublikācija žurnālā “Ibizness”